© 2002—2020 Информационно-юридический портал FLEXA.RU

При перепечатке и (или) использовании материалов сайта FLEXA.RU ссылка на источник обязательна.
Адрес исходного документа: http://www.flexa.ru/taxes/tax023-01.shtml

[an error occurred while processing this directive]Коммерческое право

Уплата налога

Мы исследуем ситуацию, когда происходит уплата налога, и нам важно понять, когда в этой процедуре уплаты налога налог считается уплаченным, а налоговая обязанность, соответственно, погашенной. Эта проблема возникла на практике. До кодекса законодатель вообще даже не подозревал, что она может возникнуть. Тем не менее, она встала на практике и потребовала своего решения. И сразу практика выделила две ситуации.

Первый подход. Налоговые органы считали, что налог уплачен тогда, когда он поступил на соответствующий счет бюджета (федеральный, региональный или местный). А налогоплательщик (юридические лица, потому что они первыми попали в эту ситуацию), естественно, придерживался другой позиции: налог уплачен тогда, когда он списан с его банковского счета.

Та и другая стороны, в общем-то правы в этой ситуации. Смысл позиции налоговой понятен: только тогда налог сможет считаться уплаченным, когда бюджет сможет им распоряжаться, а распоряжаться он может тогда, когда деньги поступили на счет бюджета. До поступления денег на счет бюджета налог считается не уплаченным, а обязанность не выполненной. Налогоплательщик со своей стороны резонно говорил о том, что если он принес платежку в банк и банк с его счета деньги списал, то дальнейшее от него уже не зависит, куда эти деньги, списанные с его счета ушли, и почему они не дошли до бюджета или пришли в бюджет с большим опозданием.

Вот эти две позиции обозначились где-то к 1993 году. Может быть, острее ситуация стала, когда банки стали банкротиться и появились недобросовестные ситуации, когда банки, имея лицензию, платежи не проводили. Сдать туда платежку было вообще гиблым делом. То есть возникла ситуация, когда бюджет не получал деньги, а в то же время налогоплательщик лишился своих денег, так как у него со счета деньги списаны. Возник вопрос, кто должен нести риск непоступления денег в бюджет в этом промежутке – с того момента, как они изъяты у налогоплательщика, списаны со счета, и до того времени, когда на счет бюджета они еще не зачислены и распорядиться ими невозможно.

Первым из государственных органов в решении этого вопроса оказался Высший арбитражный суд, который в 1997 году в информационном письме вынужден был так или иначе этот вопрос решать. Понятно, почему арбитражный суд. Потому что споры были, причем споры с переменным успехом, и арбитражная практика была неустойчивая. Поэтому Высший арбитражный суд вынужден был каким-то образом эту ситуацию определить. И он в 1997 году указал на то, что налог считается тогда уплаченным, когда деньги поступили в бюджет. Он подтвердил позицию налоговых органов. Но в то же время арбитражный суд сказал, что если налогоплательщик всё добросовестно выполнил, представил платежку, деньги с его счета были списаны, но не поступили на счет, то он уже ответственности не может нести за действия банка. Как было сказано в письме, когда нет его вины, ответственности он нести не может. Это означало, что налоговая не должна списывать в бесспорном порядке с него снова этот налоговый платеж.

Что делала налоговая? Обнаружив непоступление денег от нашего налогоплательщика, она повторно списывала этот платеж с другого счета, при этом, объясняя налогоплательщику: идите в суд, судитесь с банком и возвращайте от банка свой первый платеж, который в бюджет не попал. Так вот, арбитражный суд сказал, что в этой ситуации налогоплательщик ответственности нести не должен, поскольку его вины нет. Это решило ситуацию, но только отчасти. Поэтому налогоплательщики обжаловали конкретное дело в Конституционном Суде и Конституционный Суд в сентябре 1998 года, когда уже ч.1 НК была принята и опубликована (в июле 1998 года), а в сентябре 1998 года Конституционный Суд, рассматривая этот спор по поводу определения момента уплаты налога, принял решение, которое отличается от НК. И мы на сегодняшний день имеем ситуацию норм НК и постановления Конституционного Суда, которые различаются.

По позиции Конституционного Суда налог считается уплаченным с момента, когда сумма налога списана с расчетного счета налогоплательщика, то есть тогда, когда реально произошло изъятие части имущества у налогоплательщика. И тем самым, Конституционный Суд поставил точку в этом вопросе.

Но в НК ситуация немного другая. В НК содержится система правил, когда определяется момент исполнения налоговой обязанности. Первое общее правило состоит в том, что налог считается уплаченным с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога. Обратите внимание: если по НК достаточно принести в банк платежку и налоговая обязанность считается исполненной, то с точки зрения Конституционного Суда она исполнена будет только тогда, когда деньги спишут со счета, а это тоже может пройти определенное время.

Если Конституционный Суд риск в этом периоде времени возложил на налогоплательщика, то законодатель в НК все-таки взял на себя, на банк в данном случае, потому что он уже с банком будет тогда разбираться в порядке налогового контроля. Поэтому норма НК более подходящая, более гуманная по отношению к налогоплательщику. Поэтому она и не оспаривается. При существующем противоречии между этими двумя актами на самом деле проблемы нет, в достаточно редких случаях. Но все-таки НК тоже учитывает реальные ситуации, потому что если ограничиться только принесением платежки в банк, то на самом деле бюджет тут же и погибнет, потому что нет ничего проще написать платежку и принести ее в банк.

Поэтому на самом деле по НК налог считается уплаченным тогда, когда 1) представлена платежка в банк, 2) на счете имеются средства, необходимые для того, чтобы их списать на основании этой платежки, 3) отсутствуют первоочередные требования по этому счету (это ограничение появилось летом 1999 года). Если на счете лежит 100 рублей, а налогоплательщик приносит платежку на 50, но еще лежат два исполнительных листа первой и второй очереди (по ст. 855 ГК) и каждая на 50 рублей, то на наш налог уже денег не хватит. Поэтому налоговые обязанности исполненными в этой ситуации не считаются. Поэтому НК целым рядом ограничений позволяет на сегодняшний день определить этот момент, когда налоговая обязанность считается исполненной.

Кроме этого общего правила есть еще и другие правила, которые учитывают другие ситуации. Если налог уплачивается наличными денежными средствами, тоже важно знать, когда он считается оплаченным. Наличными денежными средствами уплачивают налог граждане, юридические лица также могут уплатить налог наличными. В этом случае по ст.45 НК налог считается уплаченным с момента внесения денежной суммы в банк, в кассу органа местного самоуправления, который имеет право принимать эти платежи при отсутствии банка, либо в организацию связи (почту).

Таким образом, когда речь идет о наличке, то весь риск от того периода, когда налогоплательщик сдал эти деньги, до того периода, пока они не поступили на бюджетный счет, государство берет на себя. А ведь мы можем себе представить, что если уплатить деньги в кассу органа местного самоуправления, то ясно, что на следующий день он не поедет в ближайший банк сдавать эти средства, а наверняка дождется окончания месяца, накопит сумму и только после этого поедет. Но это уже государство берет на себя, не обременяя налогоплательщика.

Еще одно специальное правило, которое касается зачета, когда налог уплачивается путем зачета. Здесь тоже важно, когда же налог считается уплаченным. Здесь прямо сказано: с момента вынесения решения о зачете налоговым органом или судом.

Еще одно правило касается ситуации, когда налог уплачивается налоговым агентом. Здесь налог считается уплаченным с момента удержания этой суммы налоговым агентом. Фактически это означает предоставление всё той же платежки в банк. При получении заработной платы одновременно идет платежка на подоходный налог и происходит примерно то же самое, что и по общему правилу.

Наконец, еще одна ситуация – когда происходит принудительное исполнение налоговой обязанности за счет имущества налогоплательщика, за счет иного имущества, не денежных средств. Это п.5 ст.47 и п.8 ст.48, то есть когда происходит обращение взыскания на имущество физического или юридического лица, то налог считается уплаченным с момента реализации этого имущества и погашения задолженности за счет вырученных сумм.

Теперь давайте представим себе. Раньше налоговая полиция, а теперь судебный пристав приходит к юридическому лицу, есть недоимка, денег на счете нет и описывается имущество. Как правило, у такого недоимщика что описывается? Вовсе не то, что ликвидно, а, допустим, подъемный кран. Описали этот подъемный кран. Дальше его надо реализовать. По опыту этих мероприятий, которые проводила налоговая полиция, срок с момента описания и до реализации растягивается до двух лет. И получается, что у нашего налогоплательщика в течение всего этого времени налоговая обязанность исполненной не считается. Это означает, что в это время начисляются пени, а пени за каждый день да за два года будут приличные. То есть ситуация не в пользу налогоплательщика. Поэтому в этих пунктах, до летних изменений 1999 было указано, что пени в этом периоде не начисляются.

Но летом 1999 года, когда вносили изменения в НК, с юридического лица эту льготу сняли. В ст.48, где речь идет о физлице, это осталось, а в ст.47, где речь идет о юрлице, это упоминание убрали. Таким образом, получается, что у юридического лица за весь период реализации имущества пени начисляются, а у физического лица не начисляются. Либо законодатель забыл у физлица изъять, потому что заведомо поставить в неравное положение налогоплательщиков – физлиц и юрлиц – это противоречит ст.3 НК, где речь идет об основных принципах. Но ситуация сохраняется на сегодняшний день именно в таком виде. Может быть, в изменениях это будет отражено, но пока так оно есть, как есть. [an error occurred while processing this directive]